Các phương pháp tiếp cận về thuế TNDN hoãn lại
Các phương pháp tiếp cận khác nhau về thuế TNDN hoãn lại sẽ đem lại các kết quả khác nhau về số liệu liên quan đến thuế TNDN được trình bày trên các báo cáo tài chính. Có ba cách tiếp cận về thuế TNDN hoãn lại được đề xuất là: (1) phương pháp hoãn lại, (2) phương pháp tài sản – nợ phải trả, (3) phương pháp thuế thuần.
Phương pháp hoãn lại
Theo phương pháp hoãn lại, số liệu thuế TNDN hoãn lại được tính căn cứ trên thuế suất có hiệu lực khi khoản chênh lệch tạm thời phát sinh. Chi phí thuế TNDN được tính như thể lợi nhuận kế toán được tính là thu nhập chịu thuế khi tính thuế. Số dư thuế TNDN hoãn lại không được điều chỉnh để phản ánh sự thay đổi thuế suất sau đó hoặc áp dụng luật thuế mới. Do vậy số dư thuế TNDN hoãn lại không phản ánh chính xác số tiền thuế TNDN phải trả hoặc được nhận trong các kỳ mà khoản chênh lệch tạm thời được hoàn nhập. Đây là cách tiếp cận theo hướng Báo cáo kết quả kinh doanh và nhấn mạnh về sự phù hợp giữa doanh thu và chi phí.
Phương pháp tài sản – nợ phải trả (phương pháp nợ phải trả)
Theo phương pháp nợ tài sản – nợ phải trả, số liệu thuế TNDN hoãn lại được tính căn cứ trên thuế suất dự kiến có hiệu lực trong các kỳ mà khoản chênh lệch tạm thời được hoàn nhập. Theo phương pháp này thì thuế TNDN hoãn lại được xem là nợ phải trả cho các khoản thuế sẽ phải nộp hay tài sản do các khoản sẽ được khấu trừ thuế trong tương lai. Phương pháp này là cách tiếp cận dựa trên Bảng cân đối kế toán và nhấn mạnh vào tính hữu ích của báo cáo tài chính trong việc đánh giá tình hình tài chính và dự đoán các dòng tiền trong tương lai.
Phương pháp thuế thuần
Phương pháp thuế thuần thực ra là phương pháp trình bày báo cáo tài chính về thuế TNDN hơn là phương pháp tính thuế TNDN. Theo phương pháp này, không có khoản thuế TNDN hoãn lại được trình bày trên Bảng cân đối kế toán. Số liệu chi phí thuế TNDN được báo cáo trên Báo cáo kết quả kinh doanh cũng chính bằng số thuế TNDN hiện hành phải nộp. Ảnh hưởng về thuế của khoản chênh lệch tạm thời (tính theo phương pháp hoãn lại hoặc tài sản – nợ phải trả) không được báo cáo riêng mà được báo cáo là khoản điều chỉnh số dư của các tài sản và khoản nợ phải trả cụ thể liên quan đến các khoản doanh thu và chi phí. Quan điểm này cho rằng các khoản thuế phải trả hoặc các khoản được khấu trừ thuế trong tương lai là các nhân tố quan trọng ảnh hưởng đến việc xác định giá trị của các tài sản hoặc nợ phải trả cá biệt.
Ví dụ minh họa khác biệt giữa ba phương pháp: Giả sử ngày 1/01/2013, công ty A mua một thiết bị có nguyên giá 1.000.000.000 đồng, thời gian sử dụng hữu ích là 5 năm và không có giá trị thanh lý sau 5 năm. Công ty áp dụng phương pháp khấu hao theo đường thẳng cho mục đích kế toán trong thời gian 5 năm, cho mục đích thuế trong thời gian 4 năm. Thuế suất thuế TNDN năm 2013 là 25%, từ năm 2014 trở về sau là 20%. Giả sử lợi nhuận rước thuế và khấu hao năm 2013 là 2.000.000.000 đồng, thuế TNDN phải nộp năm 2013 là: (2.000.000.000 – 250.000.000) x 25% = 437.500.000 đồng. Số liệu chi phí thuế TNDN theo ba phương pháp như sau:
Đơn vị tính: nghìn đồng
Hoãn lại Nợ phải trả Thuế thuần
Lợi nhuận trước thuế và khấu hao 2.000.000 2.000.000 2.000.000
Chi phí khấu hao 200.000 200.000 212.500
Lợi nhuận trước thuế 1.800.000 1.800.000 1.787.500
Chi phí thuế TNDN hiện hành 437.500 437.500 437.500
Chi phí thuế TNDN hoãn lại 12.500 10.000 –
Tổng chi phí thuế TNDN 450.000 447.500 437.500
Lợi nhuận sau thuế 1.350.000 1.352.500 1.350.000
======= ======= =======
Theo phương pháp hoãn lại, chi phí thuế TNDN hoãn lại được tính bằng cách lấy chênh lệch giữa chi phí khấu hao cho mục đích thuế (250.000.000 đ) và chi phí khấu hao theo mục đích kế toán (200.000.000 đ) nhân với thuế suất thuế TNDN hiện hành: (250.000.000 – 200.000.000) x 25% = 12.500.000 đ.
Theo phương pháp nợ phải trả, chi phí thuế TNDN hoãn lại và Thuế TNDN hoãn lại phải trả được tính dựa trên chênh lệch tạm thời và thuế suất khi khoản chênh lệch tạm thời này được hoàn nhập. (1.800.000.000 – 1.750.000.000) x 20% = 10.000.000 đồng.
Theo phương pháp thuế thuần, chi phí khấu hao được điều chỉnh bằng cách điều chỉnh chi phí khấu hao cho mục đích kế toán theo sự ảnh hưởng thuế của khấu hao. Chi phí khấu hao được báo cáo trên Báo cáo kết quả kinh doanh:
Chi phí khấu hao theo kế toán (200.000.000) + Ảnh hưởng thuế của khấu hao (250.000.000 – 200.000.000) x 25% = 200.000.000 + 12.500.000 = 212.500.000 đồng.
Vận dụng các phương pháp tiếp cận về thuế TNDN hoãn lại trong chuẩn mực kế toán quốc tế và kế toán Mỹ về thuế TNDN
Cho đến trước năm 1992, kế toán Mỹ áp dụng phương pháp tiếp cận hoãn lại trong kế toán thuế TNDN. Tuy nhiên khi FASB ban hành SFAS 109 năm 1992, phương pháp tiếp cận hoãn lại không còn được chấp nhận mà thay vào đó là phương pháp tài sản – nợ phải trả. Chuẩn mực kế toán quốc tế số 12 (IAS 12) phiên bản gốc năm 1979 cho phép các doanh nghiệp lựa chọn áp dụng (a) phương pháp hoãn lại, (b) phương pháp nợ phải trả tiếp cận theo Báo cáo kết quả kinh doanh. IAS 12 phiên bản sửa đổi 1996 chỉ cho phép áp dụng một phương pháp duy nhất trong kế toán thuế TNDN là phương pháp nợ phải trả tiếp cận theo Bảng cân đối kế toán. Phương pháp nợ phải trả tiếp cận theo Báo cáo kết quả kinh doanh tập trung vào chênh lệch về thời gian trong khi phương pháp nợ phải trả tiếp cận theo Bảng cân đối kế toán tập trung vào chênh lệch tạm thời. Chênh lệch thời gian là chênh lệch giữa lợi nhuận chịu thuế và lợi nhuận kế toán phát sinh trong một kỳ và hoàn nhập trong một hoặc nhiều kỳ sau đó. Chênh lệch tạm thời là chênh lệch giữa cơ sở tính thuế của một tài sản hay một khoản nợ phải trả với số dư của khoản mục đó trên Bảng cân đối kế toán.
Hạch toán thuế TNDN theo các quy định trong kế toán Việt Nam
Mặc dù Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 17 (VAS 17) quy định áp dụng phương pháp tiếp cận nợ phải trả dựa trên Bảng cân đối kế toán trong kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp nhưng hướng dẫn tại Thông tư số 20/2006/TT-BTC lại trình bày cách tiếp cận theo Báo cáo kết quả kinh doanh. Việc không thống nhất này dẫn đến sự khó hiểu khi vận dụng các quy định của VAS 17 vào thực tiễn. Khi không có sự thay đổi thuế suất thuế TNDN thì kết quả tính toán thuế TNDN hoãn lại theo phương pháp tiếp cận Báo cáo kết quả kinh doanh và phương pháp tiếp cận Bảng cân đối kế toán không có sự khác biệt. Tuy nhiên nếu thuế suất thuế TNDN không ổn định thì kết quả tính toán giữa hai phương pháp này sẽ có sự khác biệt do thuế suất thuế TNDN được sử dụng để tính tài sản và nợ phải trả thuế TNDN hoãn lại. Do vậy cần thống nhất sử dụng phương pháp tiếp cận nợ phải trả theo Bảng cân đối kế toán trong cả chuẩn mực kế toán và các hướng dẫn trong thông tư hay chế độ kế toán.
Ví dụ tính toán thuế TNDN hoãn lại theo cách tiếp cận nợ phải trả dựa trên Bảng cân đối kế toán.
Giả sử ngày 1/01/2013, công ty B mua một thiết bị có nguyên giá 2.000.000.000 đồng, thời gian sử dụng hữu ích là 4 năm và không có giá trị thanh lý sau 4 năm. Công ty áp dụng phương pháp khấu hao theo đường thẳng cho mục đích kế toán trong thời gian 4 năm, cho mục đích thuế trong thời gian 2 năm. Thuế suất thuế TNDN năm 2013 là 25%, từ năm 2014 đến 2015 là 22%, từ năm 2016 là 20%. Như vậy khấu hao hàng năm theo mục đích kế toán là 2.000.000.000/4 = 500.000.000 đ, khấu hao hàng năm theo mục đích thuế là 2.000.000.000/2 = 1.000.000.000 đ. Chênh lệch giữa cơ sở tính thuế của tài sản và giá trị ghi sổ của tài sản được tính toán theo bảng sau (triệu đồng):
2013 2014 2015 2016
Chi phí khấu hao kế toán 500 500 500 500
Chi phí khấu hao theo thuế 1.000 1.000 0 0
Chênh lệch chi phí khấu hao (500) (500) 500 500
Giá trị ghi sổ 1.500 1.000 500 0
Cơ sở tính thuế 1.000 0 0 0
Chênh lệch tạm thời 500 1.000 500 0
Cuối năm 2013, giá trị ghi sổ của tài sản lớn hơn cơ sở tính thuế của nó là 500.000.000 đồng nên phát sinh thuế TNDN hoãn lại phải trả và chi phí thuế TNDN hoãn lại. Khoản chênh lệch này được hoàn nhập năm 2015 nên thuế suất thuế TNDN được sử dụng để xác định thuế TNDN hoãn lại phải trả và chi phí thuế TNDN hoãn lại tương ứng là 22%. Giả sử công ty không có khoản chênh lệch nào khác thì Thuế TNDN hoãn lại phải trả và Chi phí thuế TNDN hoãn lại năm 2013 là: 500.000.000 x 22% = 110.000.000 đ. Bút toán ghi sổ như sau:
Nợ TK Chi phí thuế TNDN hoãn lại 110.000.000
Có TK Thuế TNDN hoãn lại phải trả 110.000.000
Cuối năm 2014, tổng chênh lệch tạm thời chịu thuế lũy kế là 1.000.000.000 đ, khoản chênh lệch này được hoàn nhập trong năm 2015 là 500.000.000 đ, năm 2016 là 500.000.000 đ. Do đó Thuế TNDN hoãn lại phải trả cuối năm 2014 được tính dựa trên thuế suất của các kỳ mà khoản chênh lệch tạm thời này được hoàn nhập:
500.000.000 x 22% + 500.000.000 x 20% = 210.000.000 đ
Chi phí thuế TNDN hoãn lại ghi nhận năm 2014 là chênh lệch giữa số dư cuối năm của tài khoản Thuế TNDN hoãn lại phải trả và số dư đầu năm của tài khoản này: 210.000.000 – 110.000.000 = 100.000.000 đồng. Bút toán ghi sổ như sau:
Nợ TK Chi phí thuế TNDN hoãn lại 100.000.000
Có TK Thuế TNDN hoãn lại phải trả 100.000.000
Cuối năm 2015, chênh lệch tạm thời chịu thuế lũy kế là 500.000.000 đ, so với đầu năm đã hoàn nhập 500.000.000 đ. Khoản chênh lệch còn lại được hoàn nhập vào năm 2016 nên thuế suất thuế TNDN được sử dụng để tính thuế TNDN hoãn lại phải trả là 20%. Chi phí thuế TNDN hoãn lại là chênh lệch giữa số dư cuối năm và số dư đầu năm của tài khoản Thuế TNDN hoãn lại phải trả: 100.000.000 – 210.000.000 = -110.000.000 đ. Bút toán ghi sổ như sau:
Nợ TK Thuế TNDN hoãn lại phải trả 110.000.000
Có TK Chi phí thuế TNDN hoãn lại 110.000.000
Cuối năm 2016, chênh lệch tạm thời lũy kế là 0, bút toán ghi sổ như sau:
Nợ TK Thuế TNDN hoãn lại phải trả 100.000.000
Có TK Chi phí thuế TNDN hoãn lại 100.000.000
Khi có sự thay đổi thuế suất do luật thuế mới có hiệu lực, công ty cần điều chỉnh vào chi phí thuế TNDN của kỳ có sự thay đổi. Giả sử tháng 6 năm 2013, luật thuế TNDN mới được thông qua và thuế suất thuế TNDN giảm từ 25% xuống 22% năm 2014 và 2015, 20% từ năm 2016, có hiệu lực từ 1/01/2014. Đầu năm 2013, công ty C có khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế do khấu hao tài sản cố định cho mục đích thuế nhanh hơn cho mục đích kế toán là 2.400.000.000 đ và số dư tài khoản Thuế TNDN hoãn lại phải trả là 600.000.000 đ (2.400.000.000 x 25%). Khoản chênh lệch tạm thời này được hoàn nhập trong các năm 2013, 2014, 2015 và 2016, mỗi năm 600.000.000 đ. Thuế TNDN hoãn lại phải trả xác định theo Luật thuế TNDN mới tính trên khoản chênh lệch này là: 600.000.000 x 25% + 600.000.000 x 22% + 600.000.000 x 22% + 600.000.000 x 20% = 534.000.000 đ. Công ty C ghi nhận khoản giảm Thuế TNDN hoãn lại phải trả 66.000.000 đ (600.000.000 đ – 534.000.000 đ) khi Luật thuế TNDN mới được thông qua như sau:
Học kế toán tổng hợp thực hành Tại hà đông Nợ TK Thuế TNDN hoãn lại phải trả 66.000.000
Có TK Chi phí thuế TNDN hoãn lại 66.000.000
Mỗi cách tiếp cận khác nhau trong kế toán thuế TNDN dẫn đến các kết quả khác nhau trong kế toán và báo cáo về thuế TNDN hoãn lại. Cách tiếp cận tài sản – nợ phải khi xác định thuế TNDN hoãn lại sẽ đem lại con số đúng đắn hơn về thuế TNDN hoãn lại so với các tiếp cận hoãn lại dựa trên Báo cáo kết quả kinh doanh. Các ví dụ về tính toán và kế toán thuế TNDN trong bài viết này hy vọng làm cho VAS 17 dễ hiểu hơn và giúp các doanh nghiệp Việt Nam dễ dàng hơn trong việc vận dụng chuẩn mực này.
TÀI LIỆU THAM KHẢO
dịch vụ hóa đơn điện tử tại Quận Đống Đa FASB (1992), SFAS 109 – Accounting for Income Tax
IASB (2010), International Accounting Standard 12.
Kieso D.E., Weygandt J.J. and Warfield T.D. (2013), Intermediate Accounting, 15th ed, John Wiley & Sons, Inc., USA.
4. Schroeder R.G., Clark M.W. and Cathey J.M. (2010), Financial Accounting Theory and Analysis: Text and Cases, 10th ed, John Wiley & Sons, Inc., USA.
dịch vụ kế toán thuế trọn gói giá rẻ tại cầu giấy Theo Kiemtoan
Previous Article
Responses
0 Respones to "Những điều cần biết thêm về kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp"
Đăng nhận xét